Impreza integracyjna sfinansowana ze środków ZFŚS a podatek dochodowy pracowników

Nasza firma zorganizowała dla pracowników imprezę integracyjną, której koszt został sfinansowany ze środków ZFŚS. Czy w takiej sytuacji mamy obowiązek odprowadzić podatek dochodowy od osób fizycznych? Jeżeli tak, to w jaki sposób mamy wyliczyć kwotę przychodu przypadającą na pracownika?

Kwestia, czy pracownicy uczestniczący w zorganizowanej przez pracodawcę imprezie integracyjnej (np. sfinansowanej ze środków ZFŚS) powinni z tego tytułu płacić podatek dochodowy, wciąż budzi wiele kontrowersji i sporów z organami podatkowymi.

Wątpliwości te dodatkowo pogłębia brak jednolitej linii orzecznictwa sądów administracyjnych. Rzecznik Praw Obywatelskich w maju br. wystąpił o rozstrzygnięcie tego problemu przez poszerzony skład Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Przypomnijmy, że zdaniem organów podatkowych, pracownik uczestniczący w zorganizowanej przez pracodawcę imprezie integracyjnej uzyskuje przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF - bez względu na to, w jakim zakresie rzeczywiście skorzystał ze świadczeń udostępnionych podczas tej imprezy.

W przypadku, gdy źródłem sfinansowania imprezy integracyjnej są środki ZFŚS, to przychód pracownika może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o PDOF.

Powstanie przychodu z nieodpłatnych świadczeń na gruncie ustawy o PDOF

W świetle przepisów ustawy o PDOF, co do zasady, każde przysporzenie majątkowe uzyskane przez pracownika od pracodawcy w związku z zawartą umową o pracę (w tym również wartość nieodpłatnych świadczeń), stanowi przychód tej osoby ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 tej ustawy. Nie ma przy tym znaczenia, czy źródłem sfinansowania świadczenia są np. środki obrotowe pracodawcy, czy też środki ZFŚS.

Wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie art. 11 ust. 2-2b ustawy o PDOF. Jeżeli zatem przedmiotem świadczenia są zakupione usługi np. gastronomiczne lub hotelarskie - to wartość takiego świadczenia ustala się według cen ich zakupu.

Jednocześnie z ogólnej definicji przychodu, określonej w art. 11 ust. 1 ustawy o PDOF, wynika, że w przypadku świadczeń w naturze oraz innych nieodpłatnych świadczeń, warunkiem koniecznym rozpoznania przychodu jest faktyczne otrzymanie konkretnego świadczenia przez podatnika (tj. uzyskanie przez daną osobę realnej i wymiernej korzyści majątkowej).

Stanowisko organów podatkowych

Problem w tym, że koszty związane ze zorganizowaniem imprezy integracyjnej z reguły są ustalone ryczałtowo, a w rezultacie nie jest możliwe precyzyjne określenie rzeczywistej wartości nieodpłatnych świadczeń, z których skorzystały konkretne osoby (np. jeżeli poczęstunek jest serwowany w formie tzw. szwedzkiego stołu).

Zdaniem organów podatkowych, w takiej sytuacji:

• wartość świadczenia, jaką pracodawca powinien doliczyć do przychodu danego pracownika, należy obliczyć dzieląc całkowity koszt organizacji imprezy integracyjnej przez liczbę pracowników zaproszonych (np. wszystkich, jeżeli impreza była przewidziana dla wszystkich pracowników) lub tych, którzy zadeklarowali chęć wzięcia udziału w imprezie,
   
• a następnie tak ustaloną cenę jednostkową przypisać tylko pracownikom faktycznie uczestniczącym w tej imprezie.

W ocenie organów podatkowych, nie ma znaczenia, w jakim zakresie uczestnik imprezy rzeczywiście skorzystał z poszczególnych świadczeń (np. w formie bufetu). Natomiast istotnym dla celów podatkowych jest to, że pracownikowi biorącemu udział w imprezie postawiono nieodpłatnie do dyspozycji określone świadczenie (np. poczęstunek), z którego może on skorzystać.

Tak stwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 21 maja 2013 r., nr IPPB2/415-211/13-2/MK, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 8 maja 2013 r., nr ITPB2/415-177/13/MN, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 29 sierpnia 2012 r., nr IPTPB2/415-388/11-3/12-S/DS, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 14 lutego 2012 r., nr IBPBII/1/415-950/11/HK.

Należy się zatem spodziewać, że w sytuacji przedstawionej w pytaniu, właściwy organ podatkowy zajmie analogiczne stanowisko.

Ustaloną w powyższy sposób wartość przychodu (po ewentualnym zastosowaniu zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o PDOF - o czym będzie mowa dalej), pracodawca, jako płatnik, powinien dodać do pozostałych przychodów uzyskanych przez pracownika w danym miesiącu ze stosunku pracy i od łącznej kwoty pobrać miesięczną zaliczkę na podatek dochodowy, według zasad określonych w art. 32 tej ustawy.

Zróżnicowane orzecznictwo sądów administracyjnych

Z omawianym poglądem organów podatkowych w ostatnim czasie nie zgadza się większość składów orzekających sądów administracyjnych. Sądy te wskazują, że w przypadku świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie potencjalnie możliwy do otrzymania. Ponadto, dla opodatkowania jest istotne, czy danemu pracownikowi można przypisać konkretny, a nie statystyczny przychód. Nieodpłatne świadczenie na rzecz pracowników, w sytuacji kiedy nie można ustalić, którzy pracownicy i w jakim zakresie z niego korzystali, nie powoduje powstania przychodu u tych pracowników.

W tym duchu wypowiedział się m.in. NSA w wyrokach: z 24 stycznia 2013 r. (sygn. akt II FSK 1064/11), z 20 lutego 2013 r. (sygn. akt II FSK 1256/11), z 25 kwietnia 2013 r. (sygn. akt II FSK 1828/11), a także z 17 maja 2013 r. (sygn. akt II FSK 1812/11).

Co istotne - w uzasadnieniu wyroku z 24 stycznia 2013 r. NSA wskazał również, że zaprezentowany przez niego pogląd nie koliduje ze stanowiskiem przyjętym w uchwale NSA z 24 października 2011 r. w sprawie zakupu przez pracodawcę pakietów świadczeń medycznych (są to bowiem świadczenia o zupełnie innym charakterze).

Niemniej jednak sądy administracyjne dotychczas nie wypracowały jednolitej wykładni w sprawie opodatkowania osób uczestniczących w imprezie integracyjnej.

W niektórych bowiem orzeczeniach sądy administracyjne podzielają niekorzystne dla podatników stanowisko organów podatkowych (m.in. wyrok NSA z 12 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1428/11).

Wobec istniejących rozbieżności, Rzecznik Praw Obywatelskich w maju br. wystąpił do Naczelnego Sądu Administracyjnego o rozstrzygnięcie tej kwestii w formie uchwały.

Wspomnieć również należy, że Polska Konfederacja Pracodawców Prywatnych Lewiatan w styczniu tego roku wystąpiła z wnioskiem do Trybunału Konstytucyjnego o uznanie za niezgodne z Konstytucją przepisów ustawy o PDOF, które dotyczą opodatkowania przychodu z tytułu otrzymywanych przez pracowników pozapłacowych nieodpłatnych świadczeń.

W momencie oddania tego numeru Biuletynu do druku, problem opodatkowania pracowników uczestniczących w imprezie integracyjnej nadal pozostaje nierozstrzygnięty.

Przychód pracownika zwolniony od podatku dochodowego

Jeżeli źródłem sfinansowania imprezy integracyjnej są środki ZFŚS, to przychód pracownika może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o PDOF.

Potwierdzają to organy podatkowe w swych wyjaśnieniach (m.in. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 5 września 2012 r., nr DD3/033/46/ILG/11/PK-340, w odpowiedzi z 1 grudnia 2011 r. na interpelację poselską nr 49 oraz w interpretacji indywidualnej z 6 grudnia 2010 r., nr DD3/033/174/KDJ/10/PK-1143).

Należy zatem zwrócić uwagę, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o PDOF, wartość świadczenia otrzymanego przez pracownika jest wolna od podatku dochodowego - jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące przesłanki:

• świadczenie to ma związek z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o ZFŚS,
   
• świadczenie ma charakter rzeczowy bądź pieniężny (z wyjątkiem bonów, talonów, itp., które nie korzystają z omawianego zwolnienia),
   
• jest w całości sfinansowane ze środków ZFŚS lub funduszy związków zawodowych,
   
• jego wartość dodana do innych świadczeń rzeczowych i pieniężnych objętych zakresem przedmiotowym tego zwolnienia, które pracownik otrzymał od 1 stycznia danego roku podatkowego - w sumie nie przekracza kwoty 380 zł.

Przy czym działalnością socjalną są usługi świadczone przez pracodawców m.in. na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową (art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych - Dz. U. z 2012 r. poz. 592 ze zm.). Zasady i warunki korzystania z usług i świadczeń finansowanych z ZFŚS, z zastosowaniem kryterium socjalnego oraz zasady przeznaczania środków ZFŚS na poszczególne cele i rodzaje działalności socjalnej określa pracodawca w regulaminie Funduszu.

Na marginesie należy zauważyć, że - jak stwierdził Sąd Najwyższy w wyroku z 23 października 2008 r. (sygn. akt II PK 74/08) - kryterium socjalne znajduje zastosowanie jedynie do przyznawania ulgowych świadczeń i usług z ZFŚS. Dlatego w przypadku, gdy regulamin Funduszu przewiduje wydatkowanie środków na inne jeszcze cele, mieszczące się w ramach działalności socjalnej (np. na imprezy integracyjne, wycieczki, itp.), osoby uprawnione mogą w nich uczestniczyć na zasadzie powszechnej dostępności na równych warunkach.