Tworzymy politykę rachunkowości - odpis na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych

Zasady tworzenia przez pracodawców zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (ZFŚS) i zasady gospodarowania środkami tego funduszu - przeznaczonego generalnie na finansowanie działalności socjalnej - określa ustawa z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2191 ze zm.), zwana dalej ustawą o ZFŚS.

ZFŚS tworzą pracodawcy zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku co najmniej 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty. Nie dotyczy to jednak pracodawców prowadzących działalność w formie jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych. Oni bowiem tworzą ZFŚS obligatoryjnie, bez względu na liczbę zatrudnianych pracowników (nie mogą z tego zrezygnować).

Ujednolicone przepisy prawne, w tym ustawa o ZFŚS, dostępne są w serwisie www.przepisy.gofin.pl

Pracodawcy spoza sfery budżetowej zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku mniej niż 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty mogą tworzyć ZFŚS lub mogą wypłacać świadczenie urlopowe na zasadzie dobrowolności. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy w firmie zatrudnionych jest co najmniej 20 i mniej niż 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty i zakładowa organizacja związkowa wystąpi z wnioskiem o utworzenie ZFŚS. Taki wniosek jest dla pracodawcy wiążący.

ZFŚS tworzy się z corocznego odpisu podstawowego, naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych. Przy obliczaniu przeciętnej liczby zatrudnionych w danym roku kalendarzowym dodaje się przeciętne liczby zatrudnionych w poszczególnych miesiącach i otrzymaną sumę dzieli się przez 12 (po rezygnacji można przyjąć zerowy stan zatrudnienia lub pominąć kolejne miesiące). Powyższe wynika z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 9 marca 2009 r. w sprawie sposobu ustalania przeciętnej liczby zatrudnionych w celu naliczania odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych (Dz. U. nr 43, poz. 349). Powołany przepis nakazuje stosować ten ogólny sposób obliczania przeciętnej liczby zatrudnionych również w przypadku, gdy pracodawca działał w okresie krótszym niż rok albo naliczał odpis na ZFŚS na niepełny rok kalendarzowy.

Podstawę naliczania odpisów stanowi przeciętne wynagrodzenie miesięczne w gospodarce narodowej, o którym mowa w art. 5 ust. 2 ustawy o ZFŚS, tzn. przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim lub w drugim półroczu roku poprzedniego, jeżeli przeciętne wynagrodzenie z tego okresu stanowiło kwotę wyższą.

Procentowa wysokość odpisów na ZFŚS wynosi:

• 37,5% przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego, o którym mowa w art. 5 ust. 2 ustawy o ZFŚS - odpis podstawowy na zatrudnionych w tzw. normalnych warunkach,
   
• 50% przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego, o którym mowa w art. 5 ust. 2 ustawy o ZFŚS - odpis podstawowy na pracowników wykonujących prace w szczególnych warunkach lub prace o szczególnym charakterze - w rozumieniu przepisów o emeryturach pomostowych.

Wysokość odpisów na ZFŚS w 2018 r. podajemy w serwisie www.wskazniki.gofin.pl

Inne wysokości odpisów podstawowych obowiązują pracowników młodocianych. Na jednego młodocianego w pierwszym roku nauki wysokość odpisu wynosi 5%, w drugim roku nauki 6%, a w trzecim roku nauki 7% przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego, o którym mowa wyżej.

Uwaga: Pracodawca spoza sfery budżetowej zobowiązany do tworzenia ZFŚS może w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania określić niższą wysokość odpisu na ZFŚS (por. art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o ZFŚS). Pracodawca tworzący ZFŚS, nieobjęty układem zbiorowym pracy, u którego nie działa zakładowa organizacja związkowa, zmianę wysokości odpisu uzgadnia z przedstawicielem pracowników wybranym przez załogę do reprezentowania jej interesów (por. art. 4 ust. 3 ustawy o ZFŚS).

Ustawa dopuszcza też odprowadzanie odpisów fakultatywnych. Pracodawca może na każdą zatrudnioną osobę, w stosunku do której orzeczono znaczny lub umiarkowany stopień niepełnosprawności, wysokość odpisu podstawowego zwiększyć o 6,25% przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego, o którym mowa wyżej. Podobnie jest z emerytami i rencistami. Pracodawcy sprawujący opiekę socjalną nad emerytami i rencistami, w tym także ze zlikwidowanych zakładów pracy, mogą zwiększyć ZFŚS o 6,25% przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego na każdego emeryta i rencistę uprawnionego do tej opieki. Pracodawca spoza tzw. sfery budżetowej może w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania określić niższą wysokość odpisu na ZFŚS (por. art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o ZFŚS).

Dla pracodawców spoza sfery budżetowej przewidziano możliwość rezygnacji z tworzenia ZFŚS, nawet gdy formalnie są oni zobowiązani do jego tworzenia. Ustawa o ZFŚS uzależnia przy tym faktyczną możliwość nietworzenia funduszu od spełnienia czynności formalno-prawnych, które są uzależnione od rodzaju regulacji wewnątrzzakładowych. Jeżeli pracodawca:

• jest objęty układem zbiorowym pracy - postanowienia w sprawie nietworzenia ZFŚS i niewypłacania świadczenia urlopowego włącza do układu zbiorowego,
   
• nie jest objęty układem zbiorowym pracy - stosowne postanowienie umieszcza w regulaminie wynagradzania,
   
• nie jest objęty układem oraz nie jest zobowiązany do wydania regulaminu wynagradzania - informację w sprawie nietworzenia ZFŚS i niewypłacania świadczenia urlopowego przekazuje pracownikom w pierwszym miesiącu danego roku kalendarzowego, w sposób u niego przyjęty.

Pracodawca, u którego działa zakładowa organizacja związkowa, jest zobowiązany uzgodnić z nią rezygnację z tworzenia ZFŚS. W razie braku takiej organizacji rezygnację uzgadnia się z przedstawicielem pracowników wybranym przez załogę do reprezentowania jej interesów (por. art. 4 ust. 3 ustawy o ZFŚS).

Pracodawca przekazuje na rachunek bankowy ZFŚS równowartość dokonanych odpisów i zwiększeń naliczonych za rok kalendarzowy w terminie do dnia 30 września danego roku. Przy czym, w terminie do dnia 31 maja tego roku przekazuje kwotę stanowiącą co najmniej 75% równowartości odpisów podstawowych (por. art. 6 ust. 2 ustawy o ZFŚS).

Nic nie stoi jednak na przeszkodzie, aby przelewu środków pieniężnych dokonać jednorazowo, np. na początku roku, lub środki te przekazywać na rachunek bankowy ZFŚS miesięcznie (w ratach), zachowując jednocześnie wymienione wyżej terminy.

W przypadku dokonywania operacji między rachunkami bankowymi jednostka może nie stosować konta 13-9. W takiej sytuacji podstawą zapisu na koncie 13-5/0 może być wyciąg bankowy z rachunku bankowego ZFŚS albo wyciąg bankowy z rachunku bieżącego. Jednostka we własnym zakresie rozstrzyga tę kwestię.

Uwaga: Decyzję w sprawie terminów przekazywania środków z tytułu odpisów i zwiększeń na rachunek ZFŚS (przy zachowaniu terminów wynikających z ustawy o ZFŚS) oraz zasad dokonywania zapisów na koncie rachunku ZFŚS podejmuje kierownik jednostki i zapisuje w polityce rachunkowości.

Tworzenie ZFŚS oraz wydatkowanie środków na nim zgromadzonych należy uwzględnić w księgach rachunkowych jednostki. Odpis na ZFŚS dotyczy całego roku. Ustawa o rachunkowości w art. 39 ust. 1 stanowi, aby takie wydatki rozliczać w czasie poprzez czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W księgach rachunkowych do ewidencji tworzenia i wykorzystania środków ZFŚS służy konto 85-0 "Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych". Po stronie Ma tego konta księguje się odpis i zwiększenia na ZFŚS, a po stronie Wn tego konta - wykorzystanie funduszu na pokrycie wydatków finansowanych z jego środków, pomoc bezzwrotną, umorzenie pożyczek udzielonych z ZFŚS, czy zakup świadczeń rzeczowych.

Jeśli kwota rocznego odpisu na ZFŚS nie jest w ocenie jednostki kwotą istotną, to jednostka może zrezygnować z rozliczenia tego odpisu poprzez czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów. Stosownie bowiem do art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości, jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie jej sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego. W praktyce jednak kwoty odpisu podstawowego zazwyczaj są istotne.

Uwaga: Decyzję w sprawie sposobu rozliczania odpisu na ZFŚS podejmuje kierownik jednostki i zapisuje w polityce rachunkowości.

Do ujmowania w księgach rachunkowych odpisów na ZFŚS można przyjąć także inne rozwiązanie ewidencyjne. Kierując się obowiązującą dla celów podatkowych zasadą uznawania za koszt uzyskania przychodów równowartości odpisów przelanych na wyodrębniony rachunek bankowy ZFŚS, po stronie Ma konta 85-0 można ujmować równowartość przelewów dokonanych na wyodrębniony rachunek bankowy środków ZFŚS w korespondencji z kontem kosztów działalności operacyjnej (tj. kontem 40-5 lub kontem zespołu 5).

W świetle art. 16 ust. 1 pkt 9 updop (odpowiednio art. 23 ust. 1 pkt 7 updof), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika. Kosztami takimi są jednak odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o ZFŚS obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek ZFŚS.

Przepisy art. 6 ust. 1 ustawy o ZFŚS stanowią natomiast, że odpisy i zwiększenia, o których mowa w art. 3-5 i 6a tej ustawy, oraz kwoty wypłaconych świadczeń urlopowych, o których mowa w art. 3 tej ustawy, obciążają koszty działalności pracodawcy.

Uwaga: Decyzję w sprawie sposobu ujmowania odpisu na ZFŚS podejmuje kierownik jednostki i zapisuje w polityce rachunkowości.

Jednostka tworząca na początku roku odpis na ZFŚS według przeciętnej planowanej liczby zatrudnienia, zobowiązana jest (przy zmianach liczby zatrudnionych w ciągu roku) dokonać do 31 grudnia ponownego obliczenia tego odpisu na podstawie faktycznej, przeciętnej liczby zatrudnionych. Różnica pomiędzy planowaną a rzeczywistą przeciętną liczbą zatrudnionych skutkuje obowiązkiem dokonania korekty odpisu na koniec roku.

Ustalenie przeciętnej liczby zatrudnionych w celu naliczenia odpisu na ZFŚS uregulowano w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 9 marca 2009 r. w sprawie sposobu ustalania przeciętnej liczby zatrudnionych w celu naliczania odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych (Dz. U. nr 43, poz. 349). Z przepisów § 1 tego rozporządzenia wynika, iż podstawę do naliczania odpisu na ZFŚS stanowi przeciętna planowana w danym roku kalendarzowym liczba zatrudnionych u pracodawcy, skorygowana w końcu roku do faktycznej przeciętnej liczby zatrudnionych, obejmująca pracowników zatrudnionych w pełnym i niepełnym wymiarze czasu pracy, po przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy.

W przepisach brak jest jednak wytycznych w sprawie ustalania przeciętnej liczby zatrudnionych w poszczególnych miesiącach. W praktyce najczęściej w tym celu stosuje się jedną z wybranych metod statystycznych zawartych w objaśnieniach do sprawozdań statystycznych (np. Z-06). Objaśnienia wyróżniają trzy metody, tj. średniej arytmetycznej, uproszczoną i średniej chronologicznej.

Uwaga: Decyzję w sprawie sposobu wyliczenia przeciętnej liczby pracowników zatrudnionych w poszczególnych miesiącach podejmuje kierownik jednostki i zapisuje w polityce rachunkowości.

Fragment polityki rachunkowości spółki z o.o. prezentujemy poniżej.